На сьогодні ІТ-індустрія займає особливо важливе значення для України, зокрема лише за офіційними даними Держстату, у 2019 році українські компанії експортували за кордон ІТ-послуг на загальну суму 2,43 млрд. доларів. У порівнянні з 2018 роком, у 2019 - обсяг експорту українських комп'ютерних послуг зріс на 15 % та станом на сьогодні складає 16 % експорту всіх послуг з України. При цьому, за інформацією Асоціації «ІТ України», обсяг сплачених до Державного бюджету України податків тільки за перші 6 місяців 2019 року, у порівнянні з аналогічним періодом 2018 року, зріс на 28,9 %, до 6,1 млрд. грн, а надходження платежів Єдиного соціального внеску - на 31,4 % до 1,89 млрд. грн відповідно.
Здавалося б, що за рахунок свого стрімкого зростання, ІТ-індустрія здатна певною мірою згладити негативні явища загальної економічної кризи, викликані коронавірусною інфекцією, при цьому забезпечивши функціонування багатьох суміжних галузей. Однак, не забуваємо і про те, що у попередні роки ІТ індустрія розвивалася у рамках більш-менш стабільної та зрозумілої фіскальної політики. Водночас, 2020 рік зіштовхує галузь не лише із викликами коронавірусної інфекції, а й з податковими нововведеннями законотворців. Сподіваємось лише, що деякі із задуманих податкових змін не нанесуть ІТ-індустрії більшої шкоди, ніж COVID-19.
Розглянемо резонансні податкові зміни, які торкнуться ІТ-індустрії у 2020 році.
Додаткові економічні гарантії, запроваджені державою, у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби.
Протягом березня 2020 року Верховна Рада України прийняла декілька законів, які покликані пом'якшити негативний вплив економічної кризи, викликаної коронавірусною хворобою на український бізнес. Проте, першочергової уваги заслуговує саме Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв'язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» № 540-IX від 30.03.2020 р. (далі - «Закон № 540-IX»), який передбачає збільшення річних лімітів доходів для фізичних осіб - підприємців на спрощеній системі оподаткування. Зокрема, для найбільш популярної серед ІТ спеціалістів - третьої групи платників єдиного податку, річний ліміт доходу було збільшено з 5 до 7 млн грн. Також згадуваним Законом передбачено, що органи місцевого самоврядування у 2020 році матимуть право приймати рішення про зменшення ставок єдиного податку. Цікаво, що ці зміни були передбачені також у Проекті Закону про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві № 1210 від 30.08.2019 р. (далі - «законопроект № 1210»), який був прийнятий Верховною Радою України, однак, на момент написання цієї статті досі не підписаний Президентом.
У свою чергу, вже інший нормативно-правовий акт, зокрема Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» № 533-IX від 02.04.2020 р. (далі - «Закон № 533-ІХ»), передбачає, що фізичні особи-підприємці тимчасово звільняються від обов'язку щодо нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - «ЄСВ»), але лише за себе та виключно за період березня-квітня 2020 року. При цьому платникам податків надане право на власний розсуд вирішувати питання щодо застосування чи незастосування такого звільнення. Однак слід пам'ятати, що самостійне визначення платником податку бази нарахування ЄСВ за періоди березня-квітня 2020 року у звітності з ЄСВ свідчитиме про відмову такого платника від зазначеного звільнення.
Якщо платник податків здійснив оплату внесків ЄСВ за березень-квітень 2020 року, до набрання чинності Закону № 533-ІХ, то такі суми автоматично зараховуватимуться у рахунок майбутніх платежів, окрім випадків самостійного визначення таким платником бази нарахування ЄСВ за попередньо описаною схемою.
Разом з тим Законом № 540-IX продовжено до 31 травня 2020 року термін звільнення від основних штрафів та пені за порушення щодо несвоєчасної сплати, перерахування та звітування з ЄСВ, вчинені з 1 березня по 31 травня 2020 року. Також продовжено до 31 травня 2020 року мораторій на проведення документальних перевірок правильності нарахування, обчислення та сплати ЄСВ, що діє з 18 березня 2020 року; незавершені податкові перевірки платників податків призупиняються.
Стосовно несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору, то за логікою законодавця, зазначені правопорушення, вчинені протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року, повинні бути звільненими від штрафних санкцій. Відповідне звільнення передбачене п.52-1 підрозділу 10 Перехідних положень Податкового кодексу України (далі - «ПК України»).
Також Законами № 533-IX та № 540-IX встановлений мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період із 18 березня по 31 травня 2020 року. Проте, все ж таки, дозволено проведення документальних позапланових перевірок з питань перевірки правомірності формування бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення з податку на додану вартість (при умові заявлення до відшкодування суми більше 100 тис. грн), а також фактичних перевірок в частині дотримання вимог законодавства у сфері виробництва й обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Водночас, враховуючи те, що економічна криза, викликана в тому числі і карантинними заходами у зв'язку із коронавірусною хворобою, лише набирає обертів, судити про ефективність чи неефективність цих та інших антикризових заходів - передчасно.
Законодавчі ініціативи щодо створення п'ятої групи фізичних осіб-підприємців та скасування можливості для цієї групи займатися зовнішньоекономічною діяльністю (ЗЕД)
Переваги та недоліки моделі, за якою більшість ІТ-спеціалістів працюють у статусі ФОПів третьої групи, а не звичайних найманих працівників проаналізовані вже неодноразово. Проте факт залишається фактом - зрозумілі та комфортні існуючі умови для платників третьої групи єдиного податку є конкурентними перевагами української ІТ-індустрії.
Починаючи з лютого 2019 року на громадське обговорення виносилися декілька законопроектів, які пропонували внести зміни до регулювання діяльності представників ІТ-сектору. Здебільшого головними мотивами таких ініціатив було переведення всіх ІТ-спеціалістів на трудові відносини або ж поступове збільшення ставки єдиного податку. Однак, жодних остаточних рішень, на момент написання цієї колонки, не прийнято. Детальніше про хронологію та зміст законодавчих ініціатив, які стосуються зміни до регулювання діяльності ІТ-сектору у цій статті.
На початку березня цього року з'явилася новина від заступника міністра цифрової трансформації Олександра Борнякова, який зазначив: «Можу сказати, що наразі ми дійшли згоди практично з усією IT-індустрією, що комфортний режим, в якому б їм хотілося працювати, - п'ята група, яка була запропонована ще влітку, але на відміну від того проекту, який включав два ЄСВ, військовий збір і підвищення по 1% на рік, ми вирішили, що пропозиція, яка нас влаштує, - один ЄСВ, таке ж підвищення, але для цієї групи буде заборонена зовнішньоекономічна діяльність».
На його думку, такий підхід вигідний тим, що дозволить уникнути «обхідних схем», при цьому в українську економіку буде заходити новий бізнес, прибуток якого не буде виводитися за кордон.
Коментуючи наведені податкові ініціативи, деякі з представників ІТ-індустрії натякають, що реформу регулювання діяльності представників ІТ-сектору слід починати не зі зміни моделі оподаткування, а з поліпшення безпекової ситуації ведення бізнесу в України. Зокрема, Дмитро Овчаренко, віце президент з фінансово-правових питань IT Ukraine Association, CEO Alcor у своїй статті для Mind.ua наголошує на наступному: «Разом з тим є значна частина ринку, яка структурована через закордонні компанії, які платять командам в Україні. Їх небажання створювати юрособу пов'язано саме із безпекою ведення бізнесу в Україні, в чому їх можна зрозуміти. Відтак, різкі зміни правил гри можуть негативно вплинути на ринок та до втрати частини бізнесу. То може не з того боку починаємо?».
На момент підготовки цього матеріалу на офіційному веб-сайті Верховної Ради України не було опубліковано законопроекту, який би передбачав умови аналогічні тим, про які говорив заступник міністра, тобто запровадження п'ятої групи єдиного податку з одним розміром ЄСВ, військовим збором та збільшенням ставки єдиного податку на 1% кожен рік. Можливо, на заваді стали комплексні соціально-економічні проблеми, викликані коронавірусною хворобою. Сподіваємось, що обіцяні умови все ж таки будуть втілені у відповідному законопроекті, який буде висунуто для громадського обговорення.
Також відкритим залишається питання стосовно того, за якою формою будуть працювати ті ІТ-спеціалісти, які продають послуги на експорт, адже для нової п'ятої групи зовнішньоекономічна діяльність буде забороненою. Скоріш за все, останні зможуть і надалі працювати на третій групі єдиного податку. На сьогодні пропозицій щодо заборони представникам третьої групи єдиного податку здійснювати зовнішньоекономічну діяльність не надходило. Також залишається можливим і варіант, коли ФОПи п'ятої групи зможуть укладати договори не з отримувачем послуг-нерезидентом напряму, а через юридичну особу, зареєстровану на території України. Очевидно, цього і прагнуть автори вищезгаданих законопроектів.
Перспективи BEPS та їх можливий вплив на ІТ-індустрію
Починаючи з 1 грудня 2019 року, для України набула чинності Багатостороння конвенція щодо виконання заходів, які стосуються угод про усунення подвійного оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування (далі - «MLI»).
Нагадаємо, що MLI - це Конвенція, спрямована на імплементацію Кроків плану протидії BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), шляхом внесення змін до конвенцій про уникнення подвійного оподаткування (далі - «Конвенції»), які підпадають під дію MLI. Так, MLI матиме суттєвий вплив на оподаткування пасивних доходів (дивіденди, проценти, роялті) з джерелом походження з України, які виплачуються на користь нерезидентів, а також на оподаткування постійних представництв нерезидентів в Україні.
Зокрема, найбільший ажіотаж виник навколо включення до Конвенцій «тесту основної мети» («Principal Purpose Test»), відповідно до якого платники податків зможуть застосовувати пільгові ставки, передбачені Конвенціями, тільки за умови, що одержання таких пільг не є однією з основних цілей будь-яких операцій, які прямо або опосередковано пов'язані із застосуванням таких пільг. Відтепер податкові органи зможуть оскаржити правомірність застосування платником податків пільгової ставки за Конвенцією, з підстав ненадання останніми достатніх та аргументованих доказів, які б доводили, що основною ціллю господарської операції не є одержання пільги за Конвенцією.
Також законодавець пропонує закріпити аналогічні зміни і в ПК України. І мова тут йде про добре відомий законопроєкт № 1210, яким пропонується доповнити ст. 103 ПК України положеннями, згідно із якими податковому органу буде надано право визначати ділову мету здійснення господарської операції, для цілей застосування податкових вигод усіх міжнародних конвенцій, а не лише до тих, які підпадають під дію MLI.
Відтак, аби пройти тест основної мети, для прикладу, при виплаті пасивних доходів холдинговій компанії - нерезиденту, українському бізнесу відтепер рекомендовано заздалегідь підготувати доказову базу, яка б засвідчувала:
· достатній рівень економічної присутності холдингової компанії у іноземній юрисдикції (наявність профільних співробітників, орендованого або придбаного офісу тощо);
· наявність економічної (ділової) мети в таких операціях. Рекомендовано зібрати корпоративні документи, що підтверджуватимуть наявність комерційного обґрунтування окремих операцій, корпоративної структури у цілому).
Не менш важливими є нові підходи до визначення та оподаткування постійних представництв нерезидентів в Україні. Зокрема, MLI доповнює Конвенції правилами протидії штучному уникненню статусу постійного представництва за допомогою агентських угод та аналогічних стратегій. Звідси зазнало змін формулювання так званого «залежного агента», який укладає контракти від імені нерезидента або відіграє основну роль в укладанні таких контрактів. Тепер постійне представництво, яке і є залежним агентом, може потенційно існувати у разі, коли особа не лише фактично укладає контракти, а й у разі, коли така особа відіграє важливу роль в укладанні контрактів в інтересах підприємства.
Також аналогічні зміни пропонуються і законопроектом № 1210, який доповнює п. 14.1.193 п. 14.1. ст. 14 ПК України нормами, що розширюють визначення постійного представництва нерезидента. Основним мотивом таких змін є протидія штучному уникненню статусу постійного представництва. Так, Законопроєктом пропоновано визнавати постійними представництва нерезидентів осіб, що мають та реалізують повноваження вести переговори щодо суттєвих умов правочинів, внаслідок чого нерезидентом укладаються договори (контракти) без суттєвої зміни таких умов, та/або укладати договори (контракти) від імені нерезидента, у разі, якщо зазначена діяльність здійснюється особою в інтересах, за рахунок та/або на користь виключно одного нерезидента та/або пов'язаних із ним осіб - нерезидентів.
Фактично в національному законодавстві намагаються закріпити згадувану концепцію так званого «залежного агента», яка буде застосовуватися до усіх потенційних постійних представництв, а не лише до тих, які діють у рамках Конвенцій на які розповсюджується MLI.
Таким чином, бізнесу в галузі ІТ та інших галузей, який здійснює діяльність в Україні за допомогою агентських угод та аналогічних стратегій, слід провести внутрішній аналіз агентських та комісійних угод групи. Насамперед слід переглянути повноваження представників (на укладання контрактів та ведення перемовини) з урахування концепції так званого «залежного агента». Можливо, зазначений аналіз дасть змогу своєчасно виправити спірні положення агентських та подібних до них угод, що в майбутньому унеможливить перекваліфікацію платників податків у постійні представництва нерезидентів з відповідним донарахуванням 18 % податку на прибуток та 25 % штрафних санкцій.
І на завершення - законопроєктом № 1210 пропонується на законодавчому рівні закріпити в Україні правила оподаткування контрольованих іноземних компаній (надалі - «КІК»).
Правила КІК є третім кроком впровадження Плану BEPS та діють уже в багатьох державах світу. Згідно з правилами КІК, прибуток контрольованої іноземної компанії прирівнюється до особистого прибутку її контролюючої особи (як фізичної, так і юридичної), тому і обов'язок платити буде покладено саме на таку особу. У разі підписання Президентом даного законопроєкту у наявній редакцій, правила КІК наберуть чинності 1 січня 2021 р. При цьому, на сьогодні існує невизначеність стосовно першого звітного року, за який буде необхідно звітувати про КІК.
Звичайно, законопроєкт № 1210 пропонує безліч інших змін, як от: розширення поняття «бенефіціарний власник»; введення правил оподаткування так званих «конструктивних дивідендів»; зміна правил тонкої капіталізації тощо. Перелічені зміни є не менш важливі, аніж ті, що аналізувалися у рамках цієї колонки, а тому з легкістю зможуть стати темою для окремого аналізу. Проте подальша доля усіх законодавчих змін, пов'язаних із законопроектом № 1210 залишається невідомою, оскільки жодних офіційних коментарів щодо можливості підписання Президентом або ветування у наявній редакції не оприлюднювалися.
Висновки
Період економічної кризи безумовно змінить усталені моделі ведення бізнесу ряду галузей. Водночас, ІТ-індустрія - одна з небагатьох в Україні, яка у період кризових явищ може демонструвати стале зростання одночасно зі збільшенням податкових розмірів платежів до бюджетів. Тому, насамперед, важливо, аби у період кризи держава забезпечила стабільність тих умов, які стали складовими успіху ІТ-індустрії. А поспішні законодавчі ініціативи у сфері оподаткування, прийняті без належного обговорення з представниками індустрії, можуть призвести як до погіршення умов ведення бізнесу, так і до недоотримання податкових надходжень до бюджетів.
Юрій Олійник, старший юрист KPMG Law Ukraine
Зверніть увагу. IT-компанія ЛІГА:ЗАКОН створила на підтримку українського бізнесу екосистему хмарних продуктів LIGA360. Вона поєднує єдиний робочий простір, чат із командою, аналіз законодавства та медійного кола, зміни в діяльності партнерів, клієнтів та конкурентів, можливість сформувати персональне комплексне рішення для свого сегменту та спільно з командою оцінювати бізнес-ризики.
Ви можете замовити безкоштовний повнофункціональний тестовий доступ за посиланням.
