Розблокування податкових накладних: що врахувати платнику податків?

Наразі значна кількість компаній постає перед проблемою блокування їх податкових накладних/розрахунків коригування («ПН/РК»), що, своєю чергою, створює для них складнощі та перешкоджає повноцінному функціонуванню бізнесу. Тому, з метою зменшення пов'язаних з цим ризиків при виникненні такої ситуації необхідним є вжиття заходів, спрямованих на відновлення реєстрації ПН/РК.  

У цій статті пропонуємо розглянути питання щодо того, як діяти платнику податків з метою розблокування його ПН/РК та які шанси захистити порушене право в суді.  

Спершу нагадаємо, що під час направлення ПН/РК на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних («ЄРПН») вони перевіряються на відповідність ознакам безумовної реєстрації і якщо відповідають хоча б одній такій ознаці, то їх реєстрація в ЄРПН не зупиняється. 

Водночас, якщо ПН/РК не відповідають жодній з них, то: 

• платник податків перевіряється на відповідність критеріям ризиковості платника податку та показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку; 

• ПН/РК перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій. 

У разі відповідності платника податків або операції зазначеним критеріям ризиковості (крім випадку, якщо ПН/РК складена платником, який відповідає показнику позитивної податкової історії), то реєстрація ПН/РК в ЄРПН зупиняється, про що платник податку отримує квитанцію. 

У випадку отримання такої квитанції, платнику податків необхідно дотримуватися наступного порядку дій: 

1. Надання письмових пояснень та копій документів 

Перш за все потрібно подати до податкового органу письмові пояснення та копії документів з метою підтвердження інформації, зазначеної у заблокованій ПН/РК, які сприятимуть їх реєстрації в ЄРПН. Такі пояснення та документи подаються засобами електронного зв'язку в електронній формі. 

Платник податків має право їх подати протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов'язання, відображеного в ПН/РК.  

Варто зазначити, що з урахуванням останніх законодавчих змін, впроваджених наказом Міністерства фінансів України від 14.07.2023 № 394, що набрав чинності 30.09.2023, ініціювати подання пояснень з копіями документі до РК, у якому передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право також отримувач (покупець). Для цього він надсилає їх постачальнику (через електронний кабінет), який подає їх до податкового органу. 

У поясненнях має наводитися, зокрема, інформація щодо обґрунтування сутності та змісту господарської операції, по якій відбулося зупинення реєстрації ПН/РК, а також перелік документів, які додаються на підтвердження. 

За результатами розгляду письмових пояснень та копій документів податковий орган протягом 5 робочих днів: 

• або приймає рішення про реєстрацію ПН/РК,  

• або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень, документів (які платник податків має право подати протягом 5 робочих днів),  

• або приймає рішення про відмову в реєстрації ПН/РК у разі надання копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, ненадання чи часткового надання додаткових письмових пояснень, копій документів.  

Важливо відповідально підходити до етапу подання пояснень та документів податковому органу, адже у разі їх ненадання (неповного, некоректного надання), далі, у випадку судового оскарження відповідного рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, з великою ймовірністю платнику податків буде відмовлено у його скасуванні.  

Про це, зокрема, свідчить і остання судова практика.  

Наприклад, Верховний Суд у постанові від 13.03.2023 у справі № 240/12029/21 зазначив, що після зупинення реєстрації ПН платником податків на розгляд податкового органу були надані документи, які підтверджували фактичне здійснення іншої господарської операції (постачання кукурудзи та соняшника), ніж тої, яка відображена у спірній податковій накладній (постачання сої).  

Тому, суд дійшов висновку, що платником податків не було подано податковому органу належні та достатні копії первинних документів для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірної ПН та вказав: «Контролюючий орган іншого рішення, ніж відмова у реєстрації ПН за встановлених обставин на підставі наданих позивачем документів прийняти не міг». 

Крім того, у постанові Верховного Суду від 29.06.2023 у справі № 640/21884/20 зазначається, що у зв'язку із ненаданням платником податків до суду будь-яких доказів, які б підтверджували подання податковому органу пояснень та копій документів, рішення податкового органу про відмову у реєстрації податкових накладних з посиланням на ненадання документів є цілком передбачуваними. 

2. Оскарження рішення про відмову у реєстрації ПН/РК 

Якщо за результатами розгляду поданих пояснень та копій документів податковим органом все ж таки буде винесено рішення про відмову в реєстрації ПН/РК, воно може бути оскаржене платником податків в адміністративному та/або судовому порядку. 

Адміністративний порядок передбачає подання скарги на таке рішення протягом 10 робочих днів, що настають за днем його прийняття, до комісії центрального рівня ДПС України.  

У ній також важливим є викладення пояснень з долученням копій документів щодо підтвердження сутності та змісту господарської операції, відображеної у спірних ПК/РК.  

За результатами розгляду скарги комісія центрального рівня протягом 10 календарних днів з дня її отримання приймає одне з таких рішень: 

• про задоволення скарги та скасування відповідного рішення податкового органу;  

• про залишення скарги без задоволення та рішення податкового органу без змін. 

Якщо за наслідками адміністративного оскарження рішення скарга залишилася без задоволення, то платник податків у подальшому може звернутися з позовом до суду з метою скасування рішення податкового органу про відмову в реєстрації ПН/РК. У такому разі строк для звернення до суду складає 3 місяці з дня вручення платнику податків рішення за результатами розгляду його скарги. 

Варто зазначити, що рішення податкового органу про відмову в реєстрації ПН/РК може бути оскаржене платником податків відразу до суду, без використання адміністративного порядку. У такому випадку, платник податків може звернутися до суду з відповідним позовом протягом 6 місяців з дня отримання рішення про відмову у реєстрації ПН/РК. 

З аналізу судової практики вбачається, що найчастіше судом скасовуються рішення про відмову в реєстрації ПН/РК на таких підставах: 

• Рішення податкового органу не містить чітких обґрунтувань для його прийняття  

Верховним Судом у постанові від 17.05.2023 у справі № 140/14282/20 зазначається, що рішення податкового органу повинно містити як чітку підставу для зупинення реєстрації ПН/РК, так і чітку підставу для відмови в реєстрації ПН/РК. 

Якщо рішення містить лише загальне твердження про ненадання документів, без конкретизації (підкреслення) їх переліку, то таке рішення є необґрунтованим.  

Також, Верховним Судом у постанові від 27.04.2023 у справі № 460/8040/20 визначено, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків, наведення відповідної підстави для зупинення реєстрації ПН. 

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20. 

• Під час прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК у податкового органу відсутні повноваження здійснювати повний аналіз господарських операцій на предмет їх реальності 

Верховний Суд у постанові від 31.05.2023 у справі № 260/6334/21 сформував висновок про те, що при прийняті рішення з питань реєстрації ПН/РК податковий орган не повинен надавати оцінку реальності здійснених господарських операцій. Натомість він має аналізувати документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. 

Досліджуючи спірну господарську операцію на предмет її реальності, податковий орган виходить за межі власних повноважень, які йому надані у межах процедури вирішення питання про реєстрацію ПН/РК. Адже при вирішенні цієї категорії справ мають бути встановленими обставини достатності документів для реєстрації ПН/РК в ЄРПН. 

Аналогічний висновок сформульовано Верховним Судом у постанові від 19.07.2023 у справі № 420/7850/22. 

• Подання платником податків податковому орган необхідних документів, що підтверджують сутність та зміст господарської операції 

Верховний Суд у постанові від 29.06.2023 у справі № 500/2655/22 вказав, що для забезпечення реєстрації ПН/РК в ЄРПН платник податків має подати документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком, наведеним у п. 5 Порядку № 520), за результатами дослідження яких формуються висновки щодо можливості чи неможливості реєстрації в ЄРПН зупиненої ПН/РК. 

Обов`язок податкового органу для цілей визначення наявності підстав для реєстрації ПН/РК зводиться до встановлення належного та достатнього підтвердження поданими документами даних ПН/РК. При цьому, якщо податковий орган не надав чіткого переліку документів, достатніх у його розумінні для реєстрації ПН/РК, то його твердження щодо неналежного обсягу поданих платником податків документів є недостатнім. 

Зазначені вище недоліки у роботі податкових органів при блокуванні ПН/РК є вкрай поширеним явищем. Водночас, враховуючи наведений підхід до них у судовій практиці, платники податків, потрапивши у подібну ситуацію, матимуть позитивну перспективу оскарження відповідного рішення податкового органу. 

Отже, чинне податкове законодавство наділяє платника податків можливістю вчиняти ряд дій з метою розблокування ПН/РК - подавати пояснення та документи до податкових органів, оскаржувати негативні рішення за наслідками їхнього розгляду в адміністративному, судовому порядках. 

При цьому, надважливим етапом у цьому процесі є надання належних та достатніх пояснень і документів (первинних та інших), що обґрунтовуватимуть зміст господарської операції, відображеної в ПН/РК, як відповідь на зупинення реєстрації ПН/РК.  

За умови коректної організації цього етапу платник податків може розраховувати на подальше розблокування ПН/РК, зокрема, у судовому прядку. 

Тетяна Федоренко, старший юрист GOLAW, адвокат 

Альона Шапка, юрист GOLAW, адвокат