Система моніторингу податкових ризиків під час реєстрації податкової накладної (ПН) / розрахунку коригування (РК) спрямована на боротьбу із застосуванням схем мінімізації податкових зобов’язань з ПДВ. За час свого існування система моніторингу постійно змінюється для ефективного виконання поставлених функцій.
Але постійні зміни негативно впливають на здійснення господарської діяльності сумлінних платників податків. Негативні наслідки від необґрунтованого прийняття контролюючими органами рішення щодо відповідності критеріям ризиковості полягають у неможливості використання податкового кредиту контрагентами платника податку за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин з контрагентами.
Порядок зупинення реєстрації ПН/РК регулюється наступними нормативними актами:
- Постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 р. № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі – Порядок № 1165) та
- Наказ Міністерства фінансів України від 12.12.2019 р. № 520 «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Податкова накладна підлягає зупиненню реєстрації, якщо не відповідає ознакам безумовної реєстрації, або платник податку відповідає критеріям ризиковості, або операція відповідає критеріям ризиковості.
Платник податку може дізнатися про наявність рішення щодо відповідності критеріям ризиковості шляхом отримання інформації:
- через електронний сервіс ДПС «Електронний кабінет платника податків» (розділ «Моніторинг ПН/РК», підрозділ «Відповідність критеріям ризиковості») або
- через квитанції, які повідомляють про блокування податкових накладних.
Передбачено вісім критеріїв ризикованості платника ПДВ, які оцінюють контролюючі органи під час моніторингу. Однак, як показує практика, найчастіше в Рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості податкові органи вказують саме пункт 8 критеріїв ризиковості, який звучить як «в органах ДПС наявна податкова інформація, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію ПН/РК». Це пов’язано із тим, що перші сім критеріїв доволі чіткі в тлумаченні, а восьмий дозволяє застосувати статус ризикового платника ПДВ стосовно кожного платника податків у будь-який момент.
Якщо ж платник податку отримав статус ризикового платника ПДВ, то в подальшому реєстрація всіх складених платником податку ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних автоматично призупиняється.
Платник податку може оскаржити рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості в адміністративному або судовому порядку, однак, на практиці, оскарження рішення не захищає від відмови в реєстрації наступних ПН.
То що ж робити далі та як з цим боротися, ми розглянули детальніше нижче.
Адміністративний порядок оскарження рішення.
Порядком №1165 передбачено право платника податку щодо подання в електронному вигляді «Повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку» та встановлено приблизний перелік документів, необхідних для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які подаються разом із повідомленням. Платник податку може доповнювати таке повідомлення будь-якою інформацією, яку вважає за потрібне відобразити.
Такі повідомлення мають розглядатися комісією регіонального рівня протягом 7 робочих днів. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення встановленої форми про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, якщо контролюючі органи після розгляду такого повідомлення не приймають рішення про невідповідність платника податків критерія ризикованості, платник податків може направляти додаткові пояснення. Законодавством не визначено обмежень щодо кількості разів подання таких повідомлень.
Також Порядком №1165 передбачена можливість подання платником податку таблиці даних платника ПДВ, в якій зазначаються:
- основні види економічної діяльності платника податку відповідно до кодів КВЕД;
- коди товарів згідно з УКТЗЕД або коди послуг згідно з ДКПП, що постачаються та/або придбаваються/отримуються, ввозяться на митну територію України платником податку.
Така таблиця може подаватися і як попереджувальні заходи для неблокування податковими органами ПН, так і після блокування ПН для прискорення процесу розблокування та попередження повторного блокування. Після подання такої таблиці платником податків, податковий орган приймає рішення щодо врахування або неврахування такої таблиці. У випадку неврахування таблиці, податкові органи мають зазначити підстави. Як показує практика, податкові органи можуть не врахувати таку таблицю навіть після повторного подання через одну й ту саму підставу.
Окрім цього, Державна податкова служба (ДПС) у своїх листах рекомендує використовувати наступний підхід щодо підготовки інформації пояснень під час подання повідомлень:
- «звідки» отримано товар послугу (відносини з постачальниками);
- «хто» безпосередньо задіяний у господарській діяльності (наявність трудових ресурсів/підрядників);
- «де» здійснюється господарська діяльність (наявність виробничих ресурсів/обладнання/приміщень);
- «кому» реалізовано товар/послугу (відносини з покупцями).
Слід зазначити, що на практиці, доволі часто зустрічається ситуація, коли контролюючі органи вказують лише загальну інформацію щодо наявності восьмого критерію ризиковості, однак не вказують фактичні підстави віднесення до статусу ризикового платника ПДВ. Це призводить до того, що платник податку намагається вгадати, які саме підстави віднесення до критеріїв ризиковості йому необхідно аргументувати та/або спростувати. Таким чином, процес оскарження рішення доволі затягується, а платник податків тим часом не може зареєструвати жодної податкової накладної.
Так, «фактичними» підставами віднесення до статусу ризикового платника ПДВ можуть бути наступні ситуації:
- відсутність платника податку за юридичною адресою;
- керівник є посадовою особою інших юридичних осіб;
- наявність ознак «фіктивності» в ланцюгу постачання;
- невідповідність реалізованих товарів / послуг придбаним;
- ненадання відповідей на запити;
- недопуск до перевірок;
- відсутні достатні трудові/виробничі ресурси для здійснення діяльності (у тому числі несплата ЄСВ, не подання форми 20-ОПП) та інші.
Не зважаючи на можливість направити запит на отримання публічної інформації, що знаходиться у володінні органів ДПС, контролюючі органи не надають інформацію щодо підстав віднесення до критеріїв ризиковості, посилаючись на обмеження доступу до конфіденційної інформації для реалізації функцій, покладених на контролюючі органи.
Таким чином, при оскарженні рішення в адміністративному порядку дуже важливим є системний підхід в частині обґрунтування рішення про віднесення до реєстру ризикових, коректність наведеної інформації (у тому числі реквізитів підприємства) та наполегливість. Одним із превентивних методів є можливість платника податків вимагати права бути присутнім на засіданні комісії, яка приймає рішення про включення платника до реєстру ризикових (з можливістю надати додаткові докази). Також платник податків може звернутися за підтримкою у розгляді питання про виключення платника з переліку ризикових до кваліфікованих юристів або Ради бізнес-омбудсмена.
Судовий порядок оскарження рішення.
Якщо в досудовому порядку платник податків та контролюючий орган так і не дійшли до консенсусу, платники податку можуть спробувати в судовому порядку оскаржити наступне:
- рішення про віднесення платника податку до ризикових із зобов'язанням виключити з переліку ризикових платників,
- рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Враховуючи наявну судову практику, доцільним є оскаржувати зазначені два рішення одночасно.
Комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, в разі надходження рішення суду, яке набрало законної сили.
Нижче ми розглянули актуальну судову практику щодо скасування рішення про віднесення платника податків до критеріїв ризиковості.
За матеріалами справи № 640/14421/20 (рішення Окружного адміністративний суд міста Києва від 4 вересня 2020 р.), в якості підстави для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості вказано наявність податкової інформації щодо реалізації товарів на суб`єктів господарювання, які здійснюють ризикову діяльність.
На підтвердження належності до платників податків з числа реально діючої економіки платником податку надано первинні документи, які в сукупності доводять постійний та реальний характер господарської діяльності.
Судом зазначено, що судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, тобто з презумпції економічної виправданості дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірності відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника. Поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентами податкових зобов`язань. А відтак платник податку не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Згідно з висновком суду, викладеним у рішенні, платник податку виступає саме постачальником товарів, однак, контролюючим органом не спростовано наявність належних первинних документів, фізичних і технічних можливостей для здійснення операцій з постачання товарів, та наявністю зв`язку між фактом придбання такого товару і подальшою господарською діяльністю, що, в свою чергу, є обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Тобто, контролюючим органом не доведено, що існують підстави для застосування до платника податку пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення контролюючого органу визнано протиправним та скасовано.
Також, у відповідності до Постанови Верховного Суду від 28 листопада 2019 р. (справа №1640/2650/18) зупинення реєстрації податкової накладної без наведення жодних підстав такого зупинення призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог призводить до протиправності дій та перешкоджання здійсненню законної господарської діяльності підприємством.
В разі визнання протиправним такого рішення, при наявності бажання, платник податку може ініціювати притягнення до відповідальності контролюючих органів за неправомірне/ необґрунтоване внесення до реєстру ризикових в цілях мотивації припинення майбутніх зловживань.
Тож як бути?
На підставі вищевикладеного, у разі віднесення платника податку до реєстру ризикових, необхідно діяти поступово на кожному з етапів оскарження (від адміністративного до судового). При цьому, для успішного вирішення справи платник податку має застосовувати системний підхід у частині обґрунтування рішень та проявити наполегливість. Оскільки такий процес зазвичай займає велику кількість часу та зусиль, платники податків також можуть звертатися за підтримкою до кваліфікованих юристів або Ради бізнес-омбудсмена.
Олена Паламарьова, член АПУ, радник Юридичної групи LCF
