Питання блокування податковими органами податкових накладних платників податків традиційно є однією із ключових проблем бізнесу в Україні. Досить часто змінюється законодавче регулювання цього питання, але основні проблеми лишаються незмінними. Тож, для ефективного правового захисту своїх прав та інтересів, необхідно враховувати тенденції розвитку судової практики та перспективи законодавчого розвитку регулювання даного питання.
Пропоную розглянути основні аспекти судової практики 2024 року.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 25 грудня 2024 року у справі № 640/9356/20 сформував наступні важливі правові висновки:
«37. Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
38. При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
43. Так, поза увагою залишилось те, що в акті перевірки податковий орган не ставить під сумнів достовірність даних, які містяться в первинних бухгалтерських документах, а також не зазначає про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам чинного податкового законодавства. Також не заперечується і те, що оформлені контрагентами податкові накладні відповідають вимогам статті 201 ПК України та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто пройшли відповідну перевірку на «ризиковість».
44. Крім того, суд першої та апеляційної інстанції не звернув увагу, що на момент здійснення господарських операцій, контрагенти позивача, чи були зареєстровані як юридичні особи, чи перебували на обліку у відповідних територіальних органах ДФС, володіли спеціальною податковою правосуб`єктністю (зокрема, станом на день складання податкових накладних за операціями поставки були платниками ПДВ), яка, у тому числі, надавала право за рахунок проведених операцій формувати покупцям податковий кредит.
45. Колегія суддів звертає увагу на те, що судам першої та апеляційної інстанції необхідно дослідити (встановити) факт здійснення кожної господарської операції та чим він підтверджується, з`ясувати чи надавались контролюючому органу під час перевірки чи при наданні заперечень на акт перевірки, документи які підтверджують або спростовують такі операції.
46. Суд апеляційної інстанції зазначив, що платником податків до перевірки не в повному обсязі була надана первинна документація, проте, слід встановити чи подавались первинні документи до скарги позивача, поданої до Державної податкової служби України та який перелік первинних документів був досліджений судами попередніх інстанцій та є достатнім для підтвердження реальності здійснених господарських операцій.
47. Разом з тим, обґрунтовуючи правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відповідачем, судом апеляційної інстанції не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача та суду апеляційної інстанції ґрунтуються лише на інформації отриманої з ІС «Податковий блок», а не з аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
48. Будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить інформативний характер та підлягає оцінці у сукупності з іншими доказами.
57. Верховний Суд звертає увагу на те, що наявність або відсутність ТТН не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції з придбання або продажу товару, якщо інші дані свідчать про рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків.
58. Так, ТТН не є беззаперечним доказом факту перевезення (переміщення) товару. Факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуються іншими первинними документами. Також необхідно зазначити, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріально-технічних умов у платника податків при здійсненні господарської діяльності, як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкової вигоди. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності.».
Найзручніший моніторинг судових справ - в новій LIGA360. Ви зможете обрати саме ті параметри, які потрібно вам: за напрямами судочинства, інстанціями, з правовою позицією тощо. Замовте презентацію комплексного інформаційно-аналітичного рішення LIGA360 прямо сьогодні.
Також, важливі правові висновки, щодо обов'язку податкового органу під час перевірки ретельно перевірити усі надані платником податку первинні документи, сформовані Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 24 грудня 2024 року у справі № 320/4936/23:
«В межах перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2022 року в податковій декларації з податку на додану вартість суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість ПОГ «Інватехно» на запит контролюючого органу надано 15 томів первинної бухгалтерської документації, які в межах перевірки безпосередньо і мали бути досліджені для висновку про підтвердження або непідтвердження права позивача на заявлену суму бюджетного відшкодування. Відповідач під час перевірки був зобов`язаний проаналізувати всі надаі платником наявні в нього документи, і лише за наслідком такого аналізу міг визнати їх такими, що не в повній мірі підтверджують правильність даних податкового обліку. Лише в такому випадку контролюючий орган мав підстави для констатації помилок у податковому обліку із встановленням відповідного складу податкового порушення та застосуванням відповідних наслідків. Однак, посадові особи ГУ ДПС у м. Києві, які проводили перевірку, фактично самоусунулися від її проведення, грубо проігнорувавши абсолютно всю надану платником документацію, яка підтверджує реальний характер здійснених ним господарських операцій, та склавши акт про ненадання документів, зміст якого не відповідає дійсності.
В розглядуваній ситуації акт перевірки не містить ані опису та аналізу наданих позивачем для перевірки первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, ані висновків за результатом дослідження господарських операцій та їх відображення в податковій звітності, останній не містить навіть переліку контрагентів за спірний період, натомість містить лише висновок про ненадання позивачем запитуваних контролюючим органом документів, що, як достовірно з`ясовано судом апеляційної інстанції, не відповідає дійсності.».
В постанові від 18 квітня 2024 року у справі № 160/18840/22 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності, оскільки предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних.
Аналогічну правову позицію викладено і в постановах Верховного Суду від 18 січня 2024 року у справі № 440/5989/20, від 14 серпня 2024 року у справі № 120/5503/23, де касаційний суд вказував, що змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.
Також у постанові від 16 травня 2024 року у справі № 400/11727/23 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду вказав, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб'єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних. Відтак, оцінка змісту господарських відносин на предмет їх реальності може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків, а не в межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладно. Податковий орган має перевірити виключно відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, а не вдаватись до висновків чи дій поза межами відповідних повноважень.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 2 липня 2024 року, досліджуючи встановлені судами обставини та доводи касаційної скарги, вказав, що не заперечує тих висновків, на які посилається касатор, однак вважає за необхідне звернути увагу на висновки Верховного Суду викладені впостанові від 21 лютого 2023 року у справі № 2240/3271/18, відповідно до яких предметом доказування при вирішенні вимог про зобов'язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Касаційний суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій стосовно того, що подані позивачем документи не можуть вважатися достатніми для підтвердження операції, вчиненої 28 грудня 2022 року, та для реєстрації розрахунку коригування, оскільки у податкового органу були відсутні будь-які документи, які б підтверджували повернення товару на цю дату підприємством (ТТН на повернення продукції та оприбуткування її на складі). Відтак, Верховний Суд нагадав, що платники мають ретельно підходити до формування доказової бази та подачі документів у випадку зупинення ПН/РК, позаяк попри сталу правову позицію щодо обов'язку податкового органу зазначати чіткий перелік документів, необхідний на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної (який фактично виконується вкрай рідко), превалюючими все ж є обставини достатності документальних підстав та події для реєстрації ПН/РК.
Хочете збільшити шанси на успіх в суді? Спробуйте нову LIGA360! Пошук подібних рішень, АІ-прогнозування на основі позовних вимог, експертні роз?яснення та інші інноваційні можливості. Замовте презентацію прямо зараз.
Також, існує багато випадків повернення апеляційних скарг податкових органів внаслідок несплати судового збору. Верховний суд в цьому випадку сформував чітку практику, щодо правомірності залишення без розгляду таких апеляційних скарг, оскільки відсутність бюджетного фінансування за недоведеності неможливості сплатити судовий збір не є поважною причиною.
Зокрема, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 грудня 2024 року у справі № 520/6663/24, звернув увагу на ту обставину, що скаржник обґрунтовує поважність причин пропуску строку на апеляційне оскарження саме обставинами відсутності у нього коштів на сплату судового збору та доводить, що суд апеляційної інстанції безпідставно не врахував сукупність вжитих ним заходів задля отримання відповідного фінансування. Проте, з огляду на невиконання вимог ухвал про залишення апеляційної скарги без руху наведені скаржником обставини не можуть свідчити про поважність причин пропуску строку на апеляційне оскарження. Водночас, Верховний Суд в цій справі звертає увагу на те, що усталеною є практика Верховного Суду, що відсутність у суб`єкта владних повноважень коштів для своєчасної сплати судового збору є суто суб`єктивною причиною, а негативні наслідки, які настали у зв`язку з такою причиною є певною мірою відповідальністю за неналежне виконання своїх процесуальних обов`язків, які для усіх учасників справи мають бути рівними. Відповідач, що діє від імені держави як суб`єкт владних повноважень, не може та не повинен намагатись отримати вигоду від фінансових складнощів, які склались у нього на поточний день, шляхом уникнення або зволікання виконання ним своїх процесуальних обов`язків, в тому числі і щодо сплати судового збору.
Подібна правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 06 грудня 2024 року у справі № 460/65/24.
Отже, одним із ключових питань у спорах про блокування ПН/РК є обґрунтованість висунутих податковими органами тверджень про нереальність господарських операцій, оскільки податкові органи часто обґрунтовують відмову в реєстрації ПН/РК тим, що операції між контрагентами є штучними або формальними. Судова практика 2024 року вимагає від контролюючих органів надання конкретних, детально обґрунтованих доказів нереальності операцій. Відсутність таких доказів вважається підставою для скасування рішення про блокування ПН/РК.
Хочете оцінити фінансову стабільність бізнес-партнера? Перевірити чи не має він боргів, судових справ? Спробуйте нове рішення LIGA360 від LIGA ZAKON!
Ще одним важливим аргументом у спорах є питання своєчасного та повного надання первинних документів, які підтверджують здійснення господарських операцій, оскільки податкові органи відмовляються реєструвати ПН/РК у разі відсутності необхідних документів, що створює додаткові труднощі для платників податків. Судова практика свідчить, що відмова повинна супроводжуватися чітким переліком документів, які потрібно надати, і можливістю їх оперативного доповнення. Недостатньо просто констатувати факт відсутності документів без надання можливості для виправлення ситуації.
Разом з тим, необхідно враховувати, що зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначається Порядком, який затверджений постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165, та до якого у 2024 році було внесено кілька важливих змін:
постановою КМУ від 13.06.2024 № 703, яка набула чинності 13 червня 2024 року. Ці зміни покликані забезпечити можливість комунікації з комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН із застосуванням засобів відеозв'язку, тобто без особистої присутності платника податку. Також були оновлені форми скарг щодо відмови реєстрації ПН/РК, неврахування таблиці даних, відповідності критеріям ризиковості платника податку, а також затверджена форма Повідомлення щодо участі в режимі відеоконференції у розгляді матеріалів згаданих скарг;
постановою КМУ від 18.10.2024 № 1187, яка набула чинності - 21 листопада 2024 року. Ця постанова вводить нові критерії блокування для ПН/РК, у яких відображено операцію з вивезення за межі митної території України в митному режимі експорту товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення. Критерії блокування звичайних ПН/РК не змінилися.
