Компанію включено до плану-графіка перевірок ДПС: які перспективи судового оскарження?

У 2022 році, у зв'язку із запровадженням воєнного стану, був введений мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

З 01.08.2023 такий мораторій було послаблено та відновлено проведення документальних планових перевірок деяких категорій платників податків. А вже з 01.12.2023 умови мораторію на проведення документальних перевірок суттєво змінені та розширений перелік платників, які можуть включатися до плану-графіка перевірок ДПС.

У зв'язку з цим, актуальним залишається питання можливості оскарження включення платника податків до плану-графіка перевірок, якщо таке включення є неправомірним.

Формування плану-графіка ДПС

Нагадаємо, що станом на сьогодні встановлені особливі правила формування та внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок. Зокрема:

• план-графік формується без урахування критеріїв ризиків щодо несплати податків, зборів;

• зміни до плану-графіка можуть вноситися щомісячно з урахуванням обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), наявності / відсутності безпечних умов для проведення перевірок;

• оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС України не пізніше останнього числа місяця, в якому його було затверджено;

• документальні планові перевірки платників податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва / реалізації підакцизної продукції, грального бізнесу, надають фінансові, платіжні послуги можуть розпочинатися не раніше ніж через 30 календарних днів, наступних за датою оприлюднення оновленого плану-графіка, за умови надіслання (вручення) платнику податків не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення перевірки копії відповідного наказу та письмового повідомлення із датою початку перевірки. Однак, перевірки окремих категорій платників податків можуть розпочинатися не раніше ніж через 2 місяці з дня оприлюднення оновленого плану-графіка.

Також, до плану графіка включаються лише певні категорії платників податків. Так, на період з 01.12.2023 по 31.12.2024 серед них:

• платники податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва / реалізації підакцизної продукції, грального бізнесу, які надають фінансові, платіжні послуги;

• нерезиденти, які здійснюють діяльність через відокремлені підрозділи / постійні представництва, та/або відокремлені підрозділи / постійні представництва нерезидента, які відповідають хоча б одному з таких критеріїв:

- рівень зростання податку на прибуток на 50 % і більше менший, ніж рівень зростання його доходів;

- здійснення декларування нарахованої заробітної плати за відсутності декларування об'єкта оподаткування податком на прибуток або декларування доходу, звільненого від оподаткування відповідно до міжнародного договору України;

• інші платники податків, які на основі показників за підсумками 2021 календарного року, відповідають хоча б одному з таких критеріїв:

- рівні сплати податку на прибуток та/або ПДВ на 50 % і більше менші, ніж рівні сплати цих податків у відповідній галузі (ці критерії не поширюються на певних платників податків);

- дебіторська заборгованість перевищує кредиторську заборгованість більше ніж у два рази;

- загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становить 75 % або більше суми задекларованого загального річного доходу, за умови, що сума загального річного доходу від провадження підприємницької діяльності становить 10 мільйонів гривень і більше;

- нарахування та/або виплата податковим агентом - юридичною особою заробітної плати в розмірі менше середньої у відповідній галузі у відповідному регіоні.

Оцінка судами позовів, пов'язаних з скарженням включення до плану-графіка перевірок

Оскільки, як наведено вище, існує низка особливих вимог щодо включення платників податків у план-графік, пропонуємо розібратися, чи є перспективи оскаржити безпідставне включення до плану-графіка.

Актуальна судова практика свідчить про те, що оскарження такого включення до плану-графіка перевірок розглядається судами як неналежний спосіб захисту і, як наслідок, такі позовні вимоги залишаються без задоволення.

Так, суди наголошують, що належним способом захисту порушеного права платника податків є оскарження рішень податкового органу, прийнятих за результатами відповідної перевірки, в тому числі з підстав порушення процедури її призначення та проведення (постанови Верховного Суду від 04.10.2023 у справі № 480/12329/21, від 12.04.2023 у справі № 200/5094/21, від 02.11.2022 у справі № 580/170/20).

Зазначається, що дії податкового органу щодо формування плану-графіка перевірок є службовою діяльністю працівників такого органу, які не створюють для платника податків жодних правових наслідків, не порушують його прав. Тому, виключно результат реалізації повноважень податкового органу, яким є рішення / наказ, а не процес їх реалізації, може бути об'єктом судового оскарження (постанова Верховного Суду від 30.10.2018 у справі № 826/6376/16, постанова суду апеляційної інстанції від 14.03.2024 № 160/14153/23).

Водночас, суди зазначають, що посилатися на неправомірність дій податкової при включенні платника до плану-графіка та призначенні самої перевірки варто при оскарженні відповідного рішення податкового органу.

Так, достатньою підставою для скасування рішень податкового органу може стати наявність процедурних порушень, допущених при призначенні документальної планової перевірки, якщо вони зумовлюють протиправність таких рішень.

Наприклад, в рамках справи № 826/15828/18 компанія оскаржувала податкові повідомлення-рішення посилаючись на порушення податковою процедури проведення перевірки, зокрема, протиправного включення компанії до плану-графіка перевірок. З цього приводу Верховний Суд у постанові від 19.07.2023 по цій справі виснував наступне:

• Процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.

• Дотримання умов та порядку прийняття податковими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій податкового органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення податковим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. У випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню». У зв'язку з цим, податкові повідомлення-рішення були скасовані.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові від 01.03.2023 у справі № 640/22563/19.

Верховний Суд у постанові від 28.03.2024 у справі № 620/1755/22 також висловився щодо наслідків проведення неправомірної перевірки зазначивши, що невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.

Таким чином, враховуючи актуальну судову практику, у разі неправомірного включення платника податків до плану-графіка перевірок, оскарження самого по собі такого включення може розглядатися судами як неналежний спосіб захисту, наслідком чого буде відмова у задоволенні позовних вимог.

Тому, ефективним способом захисту у такому разі, буде оскарження результату реалізації повноважень податкового органу (рішення, наказу) з посиланням на відповідні порушення, допущені податковим органом при призначенні документальної планової перевірки.

Альона Шапка, юристка практики податкового права GOLAW, адвокатка

Тетяна Федоренко, старша юристка практики податкового права GOLAW, адвокатка