Україна та міжнародне оподаткування: що змінилося з 1 січня 2022 року

Податковий Кодекс України (ПКУ) в редакції з 1 січня 2022 року зазнав впливу семи законів, прийнятих ВРУ та підписаних Президентом України. При цьому чотирма з цих законів до ПКУ додані нові положення, що врегульовують питання міжнародного оподаткування.

Наводимо ключові зміни з 1 січня 2022 року, що впливають на міжнародне оподаткування фізичних та юридичних осіб-резидентів України.

1. Запрацювали правила оподаткування контрольованих іноземних компаній (КІК)

Починаючи з 1 січня 2022 року, резиденти України, що відповідають певним критеріям (контролюючі особи), мають протягом 60 календарних днів повідомляти податковий орган про кожен факт набуття (початку здійснення фактичного контролю) або відчуження/ліквідації (припинення фактичного контролю) КІК. При цьому КІК можуть бути як юридичні особи, так і утворення без статусу юридичної особи - фонди, трасти.

Форма повідомлення про набуття або припинення участі у КІК затверджена Наказом Міністерства фінансів України від 22.09.2021 № 512. За порушення вимог щодо повідомлення ДПС передбачений штраф у розмірі 300 розмірів прожиткового мінімуму (станом на 01 січня 2022 року - 717 900 грн.).

Звернемо увагу, що контролюючим особам не потрібно повідомляти ДПС про:

• КІК, які були у власності/набуті або відчужені/ліквідовані до 1 січня 2022 року,

• КІК, які є публічними компаніями, акції (частки) яких перебувають в обігу на визнаній фондовій біржі.

Першим звітним (податковим) роком для звіту про КІК є 2022 рік. При цьому, якщо звітний рік КІК не відповідає календарному 2022 року - звітувати необхідно буде за звітний період КІК, що розпочинається у 2022 році.

У звіті необхідно буде розрахувати скоригований прибуток КІК, який буде підлягати додатковому оподаткуванню на рівні контролюючої особи (для юридичних осіб - 18% податку на прибуток, для фізичних осіб - 18% ПДФО +1,5% військового збору) у разі, якщо:

• прибуток КІК не було розподілено на користь контролюючої особи у вигляді дивідендів; та

• загальний сукупний дохід усіх КІК контролюючої особи на кінець звітного періоду перевищує 2 мільйони євро, та

• КІК не є публічною компанією або до неї не застосовуються додаткові звільнення, передбачені ПКУ.

Звітні 2022 та 2023 роки вважатимуться т.з. “перехідним періодом” зі звільненням від адміністративної та кримінальної відповідальності контролюючих осіб за порушення КІК-правил, а також від штрафних санкцій/пені при визначенні прибутку КІК.

2. Введене оподаткування «наскрізних дивідендів» фізичних осіб-контролерів КІК

Починаючи з 1 січня 2022 у разі, якщо КІК отримуватиме дивіденди від української дочірньої компанії, такі дивіденди вважатимуться отриманими контролюючою особою напряму, і підлягатимуть оподаткуванню:

• за ставкою 5% ПДФО у разі отримання від юридичних осіб-платників податку на прибуток;

• за ставкою 9% ПДФО у разі отримання від ІСІ або неплатників податку на прибуток.

При цьому сума таких дивідендів не враховується під час визначення прибутку КІК, а також не підлягає подальшому оподаткуванню під час її фактичної виплати на користь контролюючої особи.

3. Додані положення про автоматичний обмін інформацією.

Законом № 1914 (відомий як «законопроект №5600») до ПКУ додано загальні засади щодо впровадження в Україні автоматичного обміну фінансовою інформацією з іншими державами за Загальним стандартом звітності та належної перевірки інформації про фінансові рахунки (Сommon Reporting Standard/ CRS).

CRS зобов'яже банки та інші фінансові установи передавати податковим органам таку інформацію:

• про рахунки фізичних осіб, якщо власник рахунку є податковим резидентом юрисдикції, з якою здійснюється автоматичний обмін інформацією (підзвітні особи);

• про рахунки компаній, фондів, трастів, якщо компанія контролюється одним чи кількома підзвітними особами або оперує пасивними доходами (проценти, роялті, дивіденди).

Для того, щоб автоматичний обмін інформацією за CRS запрацював, Україні необхідно:

- приєднатися до багатосторонньої міжнародної угоди CRS MCAA (Multilateral Competent Authority Agreement),

- внести подальші зміни до законодавства та прийняти необхідні підзаконні нормативно-правові акти.

Нагадаємо, що наприкінці 2019 року законом про ратифікацію угоди FATCA (Угоди між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки для поліпшення виконання податкових правил й застосування положень Закону США «Про податкові вимоги до іноземних рахунків») до ПКУ вже було додано п. 69.8, який заклав основи для автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки - як в рамках самої угоди FATCA, так і в рамках інших міжнародних угод, якою буде і CRS MCAA.

4. Розширена сфера застосування концепції «ділової мети»:

ПКУ історично визначав «ділову мету» як причину, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Законами № 466, №786 та №1117 було значно розширене визначення ділової мети.

На сьогодні наявність у операції економічної причини (ділової мети) передбачає дотримання, зокрема, наступних умов:

• обов'язкову спрямованість здійснюваної операції платника податку на отримання позитивного економічного ефекту,

• відсутність цілей, що впливають на розмір податків до сплати;

• готовність особи придбати (продати) такі товари, роботи (послуги) у непов'язаних осіб.

За 2021 звітний рік необхідно підтверджувати наявність ділової мети виключно у контрольованих операціях.

З 1 січня 2022 року з'являються нові об'єкти контролю. У доповнення до контрольованих операцій, наявність ділової мети потрібно буде доводити також для:

• неконтрольованих операцій з імпорту товарів/послуг та з експорту товарів/послуг з нерезидентами, які зареєстровані в т.з. «низькоподаткових» юрисдикціях, внесених до спеціальних переліків (постанови КМУ № 1045 від 27.12.2017, № 480 від 04.07.2017);

• неконтрольованих операцій з нарахування роялті на користь будь-яких нерезидентів.

Фінансовий результат до оподаткування платника податку буде збільшуватись на всю суму таких операцій, якщо вони не матимуть ділової мети.

Важливо: такі коригування фінансового результату не застосовуватимуться, якщо:

• платник податків надасть обґрунтування наявності ділової мети в неконтрольованих операціях АБО

• операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до статті 39 ПКУ.

5. Введене оподаткування «конструктивних дивідендів»

З 1 січня 2021 року відповідно до ПКУ застосовуються правила оподаткування «конструктивних» дивідендів, тобто прирівняних до дивідендів платежів, а починаючи з 2022 року платникам податків необхідно буде сплачувати податки з таких платежів.

Зокрема, з метою оподаткування до дивідендів прирівнюються також:

- суми платежів на користь нерезидентів у контрольованих операціях понад суму, що відповідає принципу «витягнутої руки»;
- суми заниження вартості товарів, що продаються нерезиденту, у контрольованих операціях у порівнянні зі сумою, що відповідає принципу «витягнутої руки».

Зазначені операції та деякі інші виплати на користь нерезидентів вважатимуться дивідендами, які потенційно підлягатимуть оподаткуванню податком на доходи нерезидента (податком на репатріацію) в Україні.

Термін сплати податку на репатріацію - до подання звіту про контрольовані операції за відповідний звітний (податковий) рік. Таким чином, 30 вересня 2022 року - перший граничний термін для сплати податку на «конструктивні» дивіденди.

6. Нерезидентам з місцем ефективного управління в Україні надана можливість зареєструватись резидентами України- платниками податку на прибуток

З 1 січня 2022 року нерезиденти, які мають місце управління в Україні, мають право зареєструватися податковими резидентами України. При цьому у разі такої реєстрації для таких компаній не буде об'єктом оподаткування прибуток із джерелом походження за межами України.

Визнання іноземної компанії резидентом України на підставі місця ефективного управління:

1) Звільняє таку компанію від статусу КІК і відповідних зобов'язань для контролюючої особи;

2) Знімає ризики визнання іноземної компанії як такої, що має в Україні постійне представництво на підставі місця ефективного управління.

Відмова іноземною компанією від податкового резидентства прирівнюється до ліквідації юридичної особи з відповідним оподаткуванням «ліквідаційної маси» на рівні власників/акціонерів.

7. Введений ПДВ на B2C електронні послуги від нерезидентів

ПКУ в редакції Закону № 1525 передбачає, що з 1 січня 2022 року іноземні компанії, що надають електронні послуги в Україні на користь фізичних осіб чи ФОП на єдиному податку, зобов'язані зареєструватися платником ПДВ на електронні послуги в Україні та сплачувати його за ставкою 20%. Така реєстрація необхідна у разі, якщо за календарний рік обсяг наданих нерезидентом послуг перевищить 1 мільйон гривень.

Перший граничний термін для реєстрації нерезидентів платниками ПДВ на електронні послуги у разі досягнення вказаного сумового критерію протягом 2021 року - 31 березня 2022 року.

Наш детальний аналіз Закону №1525 - за посиланням.

8. Врегульоване оподаткування виплат від утворень без статусу юридичної особи

Законом № 1914 до ПКУ додані положення, що врегульовують питання звітування та оподаткування виплат від утворень без статусу юридичної особи: партнерств, трастів, фондів.

Виплати від таких утворень, у разі якщо вони не є КІК, включаються до загального річного оподатковуваного доходу платника податку - фізичної особи та оподатковуються за ставкою 9% ПДФО та 1,5% військового збору.

Звертаємо увагу, зміни вище діятимуть паралельно з раніше введеними положеннями, що запрацювали з 2021 року. Згадати про минулорічні нововведення ПКУ можливо за посиланням.

Олександр Бобошко, Партнер, керівник групи міжнародного оподаткування, KPMG в Україні

Ніна Матвієнко, старший консультант, KPMG в Україні