Останнім часом активність податківців щодо застосування правил FATCA суттєво посилилась. Із одного боку, у цьому посиленні немає нічого дивного: держава запроваджує правила - держава докладає зусиль щодо регуляції таких правил. Однак у випадку з правилами FATCA, податківці, традиційно, здійснюють нарахування тим підприємствам, до яких штрафи не можуть бути застосовані за визначенням. Що ж шукають податківці, які застосовують штрафи та чому з цим варто боротись в суді - розглянемо у даній статті.
7 лютого 2017 року було укладено Угоду між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів для поліпшення виконання податкових правил й застосування положень Закону США “Про податкові вимоги до іноземних рахунків” (FATCA), Угоду ратифіковано Законом України від 29.10.2019 № 229-IX, й вона набрала чинності 18 листопада 2019 року. Принагідно зазначимо, що існують 2 Моделі приєднання до правил FATCA, Україна, зокрема, застосовує Правила МОДЕЛІ 1.
Оскільки при введені в дію даного нормативного акту законодавець ставив не на якість, а на швидкість прийняття, то на разі існують значні прогалини в законодавстві, що призводить до неправильного розуміння з боку податківців суті функціонування даної угоди. У наслідку, як завжди страждають платники податків.
У даній статті ми пропонуємо звернути увагу на помилки, яких часто припускається на практиці податкова під час притягнення до відповідальності за неподання звітності за умовами Угоди FATCA підзвітними (на думку податкової) установами.
Так, податковим органом зазвичай розглядаються фінансові установи, зокрема, котрі отримали «Global intermediary identification number» (GIIN), як такі, що на підставі підпункту с) пункту 1 статті 4 Угоди здійснили реєстрацію в Службі внутрішніх доходів США (далі - СВД США) з метою виконання вимог Угоди.
Однак, по факту, таке сприйняття відповідних норм є хибним, не відповідає дійсності та відбувається із викривленням змісту Угоди що у підсумку, призводить до порушення прав платників податків.
На практиці податкові органи застосовують штрафні санкції відповідно до пункту 1181.1 статті 1181 ПК України. Водночас в Акті перевірки вказують порушення приписів 69.8.3 пункту 69.8 статті 69 Податкового кодексу України, що призводить до розбіжності та юридичних колізій у застосуванні податкового законодавства.
Пунктом 1181.1 статті 1181 ПК України передбачено наступне:
«Неподання фінансовим агентом звіту про підзвітні рахунки відповідно до вимог статті 393 цього Кодексу -
тягне за собою накладення штрафу у 100 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року».
Таким чином, відповідальність на підставі пункту 1181.1 статті 1181 ПК України, накладається на платника податків виключно за порушення вимог статті 393 ПК України. Але чому ж виходить так, що податкові органи буквально ламають логіку конструкції відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування
За загальним правилом доведення складу правопорушення відбувається через оцінку обов'язкових його чотирьох елементів: об'єкт, об'єктивна сторона, суб'єкт, суб'єктивна сторона. Тому для визначення правомірності застосування тієї чи іншої норми, що закріплює відповідальність - логічним є встановлення факту наявності його складу.
LIGA360 забезпечить ваш бізнес інформацією, необхідною для комплексного управління ризиками. Наші інструменти дозволяють попереджати ризики співпраці з партнерами, а також законодавчі, судові й інформаційні загрози й вживати своєчасних заходів щодо їх мінімізації. Оцініть можливості LIGA360, замовивши персональну презентацію вже сьогодні.
Об'єктом правопорушень у випадку статей 69 та 1181 ПК України - є правовідносини, що закріплюють обов'язки фінансових агентів.
Підпунктом 69.8.3 пункту 69.8 статті 69 Податкового кодексу України закріплено обов'язок подавати звіт про підзвітні рахунки у наступному формулюванні:
«Фінансові агенти зобов'язані щороку, до 1 вересня, подавати до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, звіт про підзвітні рахунки».
У свою чергу, відповідальність за невиконання обов'язку, передбаченого підпунктом 69.8.3 пункту 69.8 статті 69 ПК України, було передбачено пунктом 118.4 статті 118 ПК України:
«Неподання, подання з порушенням встановленого строку, подання не в повному обсязі або з недостовірними відомостями, або з помилками фінансовими агентами звіту про підзвітні рахунки відповідно до вимог пункту 69.8 статті 69 цього Кодексу -
тягнуть за собою накладення штрафу у 100 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року».
Пункт 69.8 статті 69 ПК України та пункт 118.4 статті 118 ПК України надалі виключено на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо імплементації міжнародного стандарту автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки» № 2970-IX від 20.03.2023 р., а ПК України доповнено статтею 393 у зв'язку з імплементацією міжнародного стандарту автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки (CRS стандарту).
Що призвело до того, що обов'язок подання відповідної звітності став закріплений новим підпунктом 393.4.1 пункту 393.4 статті 393:
«Фінансові агенти зобов'язані щороку, до 1 липня, поавати до контролюючого органу звіт про підзвітні рахунки».
Таким чином, відповідальність за порушення обов'язку фінансових агентів щодо подачі звітності запроваджена Законом України № 2970-ІХ від 20.03.2023 р. відображена у такому вигляді:
«Стаття 1181. Порушення вимог щодо виявлення підзвітних рахунків та подання звітності для автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки
1181.1. Неподання фінансовим агентом звіту про підзвітні рахунки відповідно до вимог статті 393 цього Кодексу -
тягне за собою накладення штрафу у 100 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року»
При цьому, для подання звітів за 2021 та 2022 звітні роки п. 3 Розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» вищенаведеного Закону був передбачений перехідний період: «Установити, що у 2023 році фінансові агенти подають звіти про підзвітні рахунки, що підлягають поданню згідно з Угодою між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки для поліпшення виконання податкових правил і застосування положень Закону США "Про податкові вимоги до іноземних рахунків" (FATCA), за 2021 рік та за 2022 рік за правилами пункту 69.8 статті 69 Податкового кодексу України у редакції, чинній станом на 31 грудня 2022 року. Положення статті 39-3 Податкового кодексу України застосовуються до фінансових агентів у частині виконання ними вимог Угоди між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки для поліпшення виконання податкових правил і застосування положень Закону США "Про податкові вимоги до іноземних рахунків" (FATCA), починаючи зі звітного року, що завершується 31 грудня 2023 року. До фінансового агента, який своєчасно подав звіт про підзвітні рахунки за 2021 звітний рік у 2023 році відповідно до правил цього пункту, не застосовується штраф, встановлений Податковим кодексом України за неподання або несвоєчасне подання звіту про підзвітні рахунки (щодо звіту за 2021 рік)».
Необхідно зазначити, що норма пункту 118.4 статті 118 виключена з ПК України лише 01 січня 2024 року на підставі п. 1 Розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення», адже на відміну від інших положень Закону, що набирають чинності з дня, наступного за днем його опублікування, щодо виключення пункту 118.4 статті 118 ПК України зроблено відповідне застереження.:
“II. Прикінцеві та перехідні положення
1. Цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування, крім:
пунктів 5 і 12 розділу I цього Закону, які набирають чинності 30 червня 2023 року;
пунктів 22-26 (крім абзаців другого - шостого пункту 26 щодо пункту 121.2 статті 121 Податкового кодексу України) розділу I цього Закону, які набирають чинності 1 січня 2024 року;”
Відповідно пункт 23 розділу I цього Закону по суті і пропонує “Пункт 118.4 статті 118 виключити.”
Ось саме такі відверті знущання над здоровим глуздом в системі законодавчої техніки і призвели до значної колізії та викривлення основоположного підходу до застосування заходів відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування.
Враховуючи той факт, що контролюючі органи на практиці перевіряють всі періоди до 2023 року включно, послуговуючись приписами перехідних положень Закону України № 2970-ІХ - стверджувати про порушення у податкових періодах до 2023 року норми пункту 393.4 статті 393 Податкового кодексу України видається теоретично неможливим.
У той же самий час, самі податкові повідомлення-рішення повинні містити виключно ті норми податкового законодавства, що встановлюють відповідальність на дату складання такого рішення, адже приписами п. 11 підрозділу 10 Перехідних положень Податкового кодексу України закріплено:
“11. Штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).”
Щодо суб'єктного складу окреслених правопорушень - детальний аналіз наведених диспозицій як підпункту 69.8 та підпункту 393.4.1 дає підстави до чіткого визначення їх як “фінансові агенти”. Своєю чергою, встановлення невідповідності платника податків цьому визначенню призводить до відсутності складу правопорушення, а отже, і до неможивості його притягнення до відповідальності.
Звернімося до дефініції “фінансовий агент”, що закріплена профільним законодавством. Так, Законом України № 323-IX від 03.12.2019 р. ПК України доповнено підпунктом 14.1.2571 пункту 14.1 статті 14 ПК України, який закріпив що:
«фінансовий агент - банк або небанківська фінансова установа, які відповідно до вимог цього Кодексу та інших актів законодавства зобов'язані подавати звіт про підзвітні рахунки центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та нести відповідальність за порушення покладених на них обов'язків у порядку, встановленому законодавством.
Регулятори ринків фінансових послуг у межах повноважень, визначених статтею 21 Закону України "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", встановлюють переліки небанківських фінансових установ, які зобов'язані виконувати обов'язки фінансових агентів відповідно до вимог міжнародних договорів, що містять положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, або укладених на їх підставі міжвідомчих договорів.
Не є фінансовими агентами особи, звільнені від надання інформації про підзвітні рахунки відповідно до Угоди між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки для поліпшення виконання податкових правил й застосування положень Закону США "Про податкові вимоги до іноземних рахунків" (FATCA), а також іншого міжнародного договору, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або укладеного на його підставі міжвідомчого договору».
Аналізуючи наведене визначення, слід зазначити, що воно містить вказівку як на наявність обставин, і при цьому, окремо - на їх відсутність.
Для того щоб особа кваліфікувалась, як «фінансовий агент» необхідне дотримання таких факторів:
1) наявність статусу банку, або статусу небанківської фінансової установи;
2) для небанківських фінансових установ - наявність зобов'язання подавати звіт про підзвітні рахунки. Можливість перебачити хто є фінансовим агентом окремо було надано «регуляторам ринків фінансових послуг». Такими регуляторами були відповідно до статті 21 Закону України «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг» від 12.07.2001 № 2664-III (наразі не чинного) - Національна комісія з цінних паперів та фондового ринку, Національний банк України;
3) Невідповідність особи критеріям звільнення від надання інформації про підзвітні рахунки відповідно до Угоди FATCA.
Зокрема, відповідно до рішення Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку «Про встановлення переліку небанківських фінансових установ, які зобов'язані виконувати обов'язки фінансових агентів» № 578 від 06.10.2020 р. (надалі - Рішення 578) у його первинній редакції встановлювалось:
«що до переліку небанківських фінансових установ, які зобов'язані виконувати обов'язки фінансових агентів відповідно до вимог міжнародних договорів, що містять положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, або укладених на їх підставі міжвідомчих договорів, та мають надавати інформацію про підзвітні рахунки відповідно до Угоди між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки для поліпшення виконання податкових правил й застосування положень Закону США «Про податкові вимоги до іноземних рахунків» (FATCA), а також іншого міжнародного договору, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або укладеного на його підставі міжвідомчого договору, належать професійні учасники фондового ринку (за винятком тих, які відповідають критеріям, установленим у Додатку II до Угоди між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки для поліпшення виконання податкових правил й застосування положень Закону США «Про податкові вимоги до іноземних рахунків» (FATCA), ратифікованої Законом України «Про ратифікацію Угоди між Урядом України та Урядом Сполучених Штатів Америки для поліпшення виконання податкових правил й застосування положень Закону США «Про податкові вимоги до іноземних рахунків» (FATCA)»), які на підставі ліцензії, виданої Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку, провадять професійну діяльність на фондовому ринку, а саме:
діяльність з торгівлі цінними паперами - брокерську діяльність;
діяльність з торгівлі цінними паперами - діяльність з управління цінними паперами;
депозитарну діяльність - депозитарну діяльність депозитарної установи».
Цим рішенням Національна комісія з цінних паперів та фондового ринку віднесла окремі види діяльності до підстав класифікації особи, як «фінансового агента».
Рішенням Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку № 662 від 19.08.2021 р. такий перелік було змінено, й вже наступні види діяльності на фондовому ринку були пов'язані зі статусом фінансового агента:
«Діяльність з торгівлі фінансовими інструментами - субброкерську діяльність;
діяльність з торгівлі фінансовими інструментами - брокерську діяльність;
діяльність з торгівлі фінансовими інструментами - діяльність з управління портфелем фінансових інструментів;
депозитарну діяльність - депозитарну діяльність депозитарної установи».
Тобто, регулювання відбувалось шляхом віднесення окремих видів діяльності, до таких, що пов'язані з набуттям статусу фінансового агента для цілей подання звіту про підзвітні рахунки.
Розширте можливості управління законодавчими, судовими та інформаційними ризиками з LIGA360. Завдяки повному доступу до оновлених нормативних актів та аналітичних матеріалів, ваша компанія може ефективно реагувати на регуляторні зміни та уникнути потенційних фінансових втрат. Замовте індивідуальну презентацію
Логічно буде зауважити, що нормативне формулювання підпункту 14.1.2571 пункту 14.1 статті 14 ПК України містить вказівку на можливість закріплення обов'язку подавати звіт про підзвітні рахунки в «інших актах законодавства».
Відповідно до статті 9 Конституції України - FATCA є частиною законодавства України, оскільки:
«Чинні міжнародні договори, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України».
Цікавим є те, що у першій ітерації норм ПК України, пов'язаних з FATCA, визначення «фінансового агента» напряму не відсилало до FATCA. У той самий час, законодавець пішов шляхом «від зворотного» та зазначив наступне: «не є фінансовими агентами особи, звільнені від надання інформації про підзвітні рахунки відповідно до Угоди.»
Враховуючи основоположний принцип правомірності рішень платника податків, закріплений приписами підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового Кодексу України: будь-які неточності законодавства повинні тлумачитися на користь платника податків.
Тому, така підстава класифікації, як здійснення реєстрації у СВД США, не призводила до класифікації фінансової установи як «фінансового агента», а отже не була пов'язана з виникненням обов'язку подати звіт про підзвітні рахунки.
У подальшому, нормативне регулювання цього питання зазнало суттєвих змін після прийняття Закону України № 2970-IX від 20 березня 2023 року, який вніс зміни до підпункту 14.1.2571 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та представив його у новій редакції:
«фінансовий агент - будь-яка особа (крім фізичної особи), яка відповідає визначенню звітної фінансової установи України, у значенні, наведеному в Угоді FATCA, та/або підзвітної фінансової установи відповідно до Багатосторонньої угоди CRS та Загального стандарту звітності CRS, та яка відповідно до цього Кодексу та інших актів законодавства, ухвалених на виконання положень Угоди FATCA та Багатосторонньої угоди CRS, зобов'язана застосовувати заходи належної комплексної перевірки до фінансових рахунків, подавати звіт про підзвітні рахунки до контролюючого органу, виконувати інші обов'язки та нести відповідальність за порушення цих обов'язків у порядку, встановленому законом.
Регулятори ринків фінансових послуг у межах повноважень, визначених законодавчими актами у сфері регулювання діяльності з надання фінансових послуг, встановлюють переліки небанківських фінансових установ, які зобов'язані виконувати обов'язки фінансових агентів відповідно до вимог Угоди FATCA.
Для цілей виконання вимог Угоди FATCA не є фінансовими агентами особи, визначені в Додатку II до Угоди FATCA».
Ключовою зміною в нормативному регулюванні є те, що норма-дефініція відсилає не на умовно «внутрішнє» законодавство України, а на поняття «звітна фінансова установа України» згідно з Угодою FATCA. А для цілей FATCA визначення «фінансовий агент» дорівнює визначенню «звітної фінансової установи України», наведеному в Угоді.
У свою чергу Угода FATCA встановлює, що «n) термін “звітна фінансова установа України” означає будь-яку фінансову установу України, яка не є непідзвітною фінансовою установою України;
l) термін “фінансова установа України” означає (i) будь-яку фінансову установу, що організована відповідно до законодавста України, але за винятком будь-якого філіалу такої фінансової установи, що розташований за межами України, а також (ii) будь-який філіал фінансової установи, що не організована відповідно до законодавства України, якщо такий філіал розташований в Україні;
g) термін “фінансова установа” означає установу закритого типу, депозитарну установу, інвестиційну компанію чи визначену страхову компанію;».
Водночас, «термін “непідзвітна фінансова установа України” означає будь-яку фінансову установу України чи інший суб'єкт господарювання, який є резидентом України, що описаний в Додатку II...».
Тобто поняття «звітна фінансова установа України» містить наступні ознаки:
1) є установою закритого типу, депозитарною установою, інвестиційною компанією чи визначеною страховою компанією;
2) зареєстрована відповідно до законодавства України (за виключенням будь-якого філіалу), або є філіалом фінансової установи, що не організована відповідно до законодавства України, якщо такий філіал розташований в Україні,
3) не є непідзвітною фінансовою установою.
Додаток II FATCA передбачає такі види непідзвітних фінансових установ:
1. Звільнені бенефіціарні власники, інші ніж фонди (державний суб'єкт господарювання, міжнародна організація, центральний банк).
2. Фонди, кваліфіковані як фактичні власники, звільнені від виконання вимог (пенсійний фонд з широкою участю; пенсійний фонд з обмеженою участю; пенсійний фонд фактичного власника, звільненого від виконання вимог; інвестиційна компанія, яка повністю належить фактичним власникам, звільненим від виконання вимог).
3. Фінансові установи малої чи обмеженої сфери дії, які кваліфікуються як іноземні фінансові установи, які вважаються такими, що виконують вимоги (фінансова установа з локальною клієнтською базою; місцевий банк; фінансова установа тільки з рахунками на нижчу суму; кваліфікований емітент кредитних карт).
4. Інвестиційні суб'єкти господарювання, які кваліфіковані як ІФУ, які вважаються такими, що виконують вимоги та інші спеціальні правила (траст, документально підтверджений довіреною особою; спонсований інвестиційний суб'єкт господарювання та контрольована іноземна корпорація; спонсована інвестиційна структура, що належить вузькому колу осіб; інвестиційні радники та інвестиційні менеджери; колективна інвестиційна структура).
Таким чином, встановлення суб'єктного складу податкового правопорушення відповідно до пункту 118.4 статті 118 ПК України так само як і до пункту 1181.1 статті 1181 ПК України мало б виглядати наступним чином:
1. Для наявності складу податкового правопорушення платник податків повинен відповідати визначенню «фінансовий агент»;
2. норми ПК України для визнання платника податків у якості «фінансового агенту» відсилають до терміну «звітної фінансової установи України», наведеного в Угоді FATCA;
3. Угода FATCA визначає, що «звітною фінансовою установою України» є особа, що не відповідає терміну «непідзвітної фінансової установи України»;
4. непідзвітною фінансовою установою України, в свою чергу, є особа, яка описана в Додатку ІІ Угоди FATCA.
Отже, встановлення складу податкового правопорушення (зокрема, суб'єкту правопорушення) за пунктом 1181.1 статті 1181 ПК України залежить від того, чи не є платник податків непідзвітною фінансовою установою України та, як наслідок, чи не відповідає такий платник податків виключенням, встановленим Додатком ІІ Угоди FATCA.
Про це свідчить і бланкетна (відсильна) природа норм, ланцюг яких врешті решт приводить до Додатку ІІ Угоди FATCA. Саме визначення «звітної фінансової установи України» як «будь-якої, яка не є непідзвітною фінансовою установою України» свідчить про те, що визнання фінансової установи України звітною неможливе без висновку про НЕвідповідність такої установи Додатку ІІ Угоди.
Таким чином, роблячи висновок про можливість притягнення платника податків до відповідальності, встановленої пунктом 1181.1 статті 1181 ПК України, контролюючий орган зобов'язаний встановити суб'єктний склад правопорушення, а саме, провести аналіз щодо невідповідності платника податків критеріям, описаним у Додатку ІІ Угоди FATCA.
Важливо зазначити, що саме Додаток ІІ Угоди FATCA встановлює ряд випадків та моделей за яких суб'єкти господарювання звільняються від виконання вимог Угоди. Іншими словами, якщо суб'єкт господарювання підпадає під будь-яку одну або більше з описаних у Додатку ІІ моделей, він вважається таким, що виконав обов'язок звітування (звільнений від такого звітування).
Такі положення жодним чином не ставлять модельні критерії визнання особи непідзвітною фінансовою установою України у залежність від реєстрацій/нереєстрації/реєстрації за відповідним типом у СВД США.
Окрім того потрібно взяти до уваги, що, пунктом 1 статті 4 Угоди передбачено що українські фінансові установи вважаються такими, що дотримуються вимог американського податкового законодавства (розділ 1471 Податкового кодексу США), за умови, коли:
вони ідентифікують та щороку звітують про рахунки американських осіб до українського податкового органу;
повідомляють про виплати фінансовим установам, які не беруть участі в FATCA (у 2015-2016 роках);
реєструються у системі FATCA;
у разі, якщо виступають як посередники чи утримувачі податків, здійснюють утримання 30% з платежів американського походження на користь установ, що не беруть участі в FATCA, або надають інформацію для такого утримання.
Установи, які не виконують ці вимоги, можуть бути визнані такими, що не беруть участі, з відповідними наслідками - зокрема, підпадатимуть під утримання податку згідно з законодавством США.
Тобто, по суті у нормі відсутні згадки про порядок самостійного визнання фінансовими установами України себе “підзвітними фінансовими установами”, а також що за наслідками такої процедури (самоідентифікації) фінансова установа втрачає право на звільнення, передбачені додатком ІІ Угоди.
Зверніть увагу, що адресатами зобов'язань, які містить Угода є країни та їх уряди, а не окремі фінансові установи. Сама Угода не передбачає обов'язку фінансової установи чи фінансового агенту відзвітувати перед урядом відповідної країни. Угода FATCA передбачає обов'язок держави України забезпечити виконання нею звітних обов'язків безвідносно порядку реалізації покладених зобов'язань всередині держави та забезпечення звітності фінансовими установами. Іншими слова, FATCA запроваджена у контексті «Держава - Держава», а не «Приватний суб'єкт - Держава».
Також підкреслимо, що отримання фінансовою установою GIIN жодним чином не є безапеляційним доказом того, що вона в рамках Угоди безумовно перетворюється на “підзвітну установу” без можливості врахування преференцій, що надаються Додатком ІІ Угоди.
На користь такого твердження свідчить, зокрема роз'яснення, що було надано Службою внутрішніх доходів США на її офіційному сайті в межах відповідей, що стосуються реєстрації по Угоді (IGA Registration):
Q7. Чи повинна організація в юрисдикції Моделі 1, яка, спираючись на визначення непідзвітної фінансової установи згідно з чинним IGA, кваліфікується як умовно відповідна вимогам FFI або як звільнений бенефіціарний власник згідно з відповідними Постановами Казначейства США, реєструватися на реєстраційному веб-сайті FATCA
Фінансова установа, що не подає звітність, в юрисдикції Моделі 1 розглядається як сертифікована установа, що вважається такою, що відповідає вимогам, і не зобов'язана реєструватися, за винятком випадків, коли вона (1) підпадає під вимогу про реєстрацію відповідно до її Угоди про контроль якості (див. Rev. Proc. 2014-39) або Угоди про передачу інформації або передачу даних (див. Rev. Proc. 2014-47), (2) виступає спонсорською організацією, (3) виступає головною ФО для однієї або декількох пов'язаних організацій, (4) прямо зобов'язана зареєструватися відповідно до застосовної IGA або (5) має фінансовий рахунок, за яким вона повинна звітувати в юрисдикцію Моделі 1 відповідно до вимог застосовної IGA
<...>“
Крім того, відповідно до п. 4 ст. 4 «Ідентифікація та трактування інших іноземних фінансових установ (FFIs), які вважаються такими, що виконують вимоги, та фактичних власників, звільнених від виконання вимог» Угоди FATCA: «Сполучені Штати розглядають кожну непідзвітну фінансову установу України в якості іноземної фінансової установи, яка вважається такою, що виконує вимоги, чи фактичного власника, звільненого від виконання вимог, в залежності від ситуації, в контексті розділу 1471 Податкового кодексу США.»
Так, відповідні положення податкового законодавства США містять пряму згадку про непідзвітні фінансові установи (nonreporting IGA FFIs), які, водночас, зобов'язані отримувати GIIN:
« <...>
2. НЕПІДЗВІТНІ ІНОЗЕМНІ ФІНАНСОВІ УСТАНОВИ ДОГОВІРНИХ ДЕРЖАВ
Для узгодження з переглянутим визначенням непідзвітних іноземних фінансових установ договірних держав, ці остаточні положення змінюють визначення сертифікованих іноземних фінансових установ, які вважаються такими, що відповідають відповідним вимогам, з метою виключення непідзвітних іноземних фінансових установ договірних держав, оскільки деякі непідзвітні іноземні фінансові установи договірних держав повинні отримати глобальний ідентифікаційний номер посередника (GIIN).
... Ці остаточні положення також змінюють правила документації в §1.1471-3(d)(7)(i) з метою включення реєстраційних вимог для певних непідзвітних іноземних фінансових установ договірних держав. Відповідно до цих остаточних положень, податковий агент повинен отримати GIIN від непідзвітної FFI IGA, яка розглядається як зареєстрована FFI, яка кваліфікується як умовно відповідна вимогам Додатку II моделі 2 IGA, або яка є зареєстрованою FFI, яка кваліфікується як умовно відповідна FFI, описаною в §1.1471-5. (f)(1)(i)(A) до (F).» Таким чином, виконання реєстраційних вимог СВД не призводить автоматично до зміни статусу фінансової установи та, як наслідок - до обов'язку подання звітності про підзвітні рахунки відповідно до Угоди (FATCA).
Таким чином, першочергово, контролюючий орган повинен встановити відсутність ознак відповідності критеріям, встановленим Додатком ІІ до Угоди, адже такі критерії звільняють підприємство від виконання правил FATCA. Такий порядок зумовлений визначенням “звітної фінансової установи” («така, що не є непідзвітною») - тобто через встановлення невідповідності “непідзвітній фінансовій установі”.
Саме після проведення відповідного аналізу на таку «невідповідність» має бути встановлений факт порушення вимог до звітних установ згідно з пунктом 1 статті 4 Угоди, в тому числі не здійснення реєстрації на сайті Служби внутрішніх доходів США.
Отже, підсумовуючи викладене вище, зазначимо, що правозастосування положень FATCA в Україні демонструє існування значних правових колізій та вад у вітчизняній регуляторній базі, що призводять до некоректного та неправомірного застосування санкцій до фінансових установ. Зокрема, застосування штрафів згідно зі статтею 118-1 Податкового кодексу України часто відбувається без дотримання чітко визначених критеріїв ідентифікації "фінансових агентів", внаслідок чого накладення штрафів виходить за межі міжнародних домовленостей та основоположних принципів справедливості.
Враховуючи вищевикладене, нагальною є потреба в реформуванні національного законодавства з метою приведення його у відповідність до міжнародних стандартів і угод.
Дмитро Михайленко - Президент Асоціації податкових консультантів (АПК)
Ірина Огороднікова - к.ю.н., член Асоціації податкових консультантів (АПК)
Хочете отримувати експертну аналітику з гарячих бізнес-питань? В LIGA360 є матеріали для всієї команди: для юристів, бухгалтерів, комплаєнс-фахівців та керівників. Побачте всі переваги роботи в комплексній інформаційно-аналітичній платформі LIGA360, замовивши персональну презентацію
